Il Decreto Legislativo n. 209 del 27 dicembre 2023, che ha dato attuazione a taluni degli interventi previsti dalla delega fiscale (legge n. 111/2023) tra questi è stato demandato al Governo la riforma della “disciplina della residenza fiscale delle persone fisiche, delle società e degli enti diversi dalle società come criterio di collegamento personale all’imposizione, al fine di renderla coerente con la migliore prassi internazionale e con le Convenzioni sottoscritte dall’Italia per evitare le doppie imposizioni, nonché coordinarla con la disciplina della stabile organizzazione e dei regimi speciali vigenti per i soggetti che trasferiscono la residenza in Italia anche valutando la possibilità di adeguarla all’esecuzione della prestazione lavorativa in modalità agile.
Il quadro normativo della residenza fiscale in Italia ha subito un’importante revisione, con la recente Circolare n. 20/E del 4 novembre 2024, l’Agenzia delle Entrate, fornisce le istruzioni operative agli uffici dell’Agenzia delle Entrate in merito alle modifiche apportate dal Decreto Legislativo n. 209 del 27 dicembre 2023 sulla determinazione della residenza fiscale delle persone fisiche, società ed enti, al fine di uniformare le modalità di applicazione delle disposizioni, contribuendo a garantire maggiore certezza giuridica e a ridurre i potenziali contenziosi.
Le novità si applicano dal 1° gennaio 2024 per le società e gli enti aventi l’esercizio coincidente con l’anno solare.
Per le società o gli enti con esercizio non coincidente con l’anno solare (c.d. esercizio a cavallo d’anno) la nuova determinazione della residenza è efficace dal periodo successivo a quello in corso al 29 dicembre 2023, continuando ad operare la disciplina previgente nel periodo d’imposta in corso fino alla chiusura dell’esercizio a cavallo d’anno.
In breve sintesi i chiarimenti forniti nella Circolare.
Residenza Fiscale delle Persone Fisiche
Il Decreto n. 209/2023 introduce cambiamenti significativi alla definizione di residenza fiscale delle persone fisiche ai fini delle imposte sui redditi. Le principali novità riguardano i criteri per stabilire la residenza fiscale, con l’aggiunta del nuovo parametro della presenza fisica.
I Nuovi Criteri di Residenza
Prima del 2024, una persona fisica era considerata fiscalmente residente in Italia se:
- Iscritta nell’anagrafe della popolazione residente;
- Possedeva il domicilio o la residenza in Italia, come definiti dal Codice Civile.
Dal 2024, oltre alla residenza anagrafica e al domicilio, si aggiunge un criterio di presenza fisica. Viene considerata residente la persona che, per più di metà dell’anno fiscale (183 o 184 giorni in caso di anno bisestile), ha:
- Residenza o domicilio in Italia;
- Una presenza fisica continuativa o frazionata sul territorio italiano.
Pertanto, dal 2024, la normativa considera residenti in Italia le persone fisiche che, per la maggior parte del periodo d’imposta (183 giorni o 184 per l’anno bisestile), soddisfano almeno uno dei seguenti criteri:
- Iscrizione nell’anagrafe della popolazione residente (presunzione relativa);
- Domicilio principale nel territorio italiano, ora definito come il luogo delle principali relazioni personali e familiari;
- Residenza nel territorio, intesa come dimora abituale;
- Presenza fisica sul territorio italiano, considerando anche le frazioni di giorno.
La Relazione illustrativa al Decreto conferma, altresì, in continuità con la previgente versione dell’articolo 2, comma 2, del TUIR, che ai fini del computo della maggior parte del periodo d’imposta, si ha riguardo anche a periodi non consecutivi nel corso dell’anno, sommandoli, quindi, tra loro. Pertanto, ai fini della residenza fiscale in Italia, non è necessario che i criteri di collegamento richiesti dalla norma ricorrano in modo continuativo ed ininterrotto, ma è sufficiente che si verifichino per 183 – o 184 in caso di anno bisestile – giorni nel corso di un anno solare.
Presunzione di Residenza e prova contraria
Il Decreto specifica che l’iscrizione anagrafica non è più una presunzione assoluta, di conseguenza, un soggetto può fornire prove che dimostrino l’assenza di una residenza effettiva in Italia, nonostante la registrazione anagrafica.
Residenza fiscale e Smart working
Un’altra novità è l’estensione del criterio della presenza fisica ai lavoratori in smart working. Chiunque lavori da remoto per la maggior parte dell’anno fiscale in Italia sarà considerato fiscalmente residente, indipendentemente da dove sia situato il datore di lavoro o l’origine dei redditi.
Residenza Fiscale delle Società e degli Enti
L’articolo 73, comma 3, del TUIR, nella versione previgente alle modifiche attuate dal Decreto, considerava fiscalmente residenti in Italia le società e gli enti che, per la maggior parte del periodo d’imposta, mantenevano nel territorio dello Stato la sede legale o la sede dell’amministrazione o l’oggetto principale. Si trattava di tre criteri alternativi, con la conseguenza che la ricorrenza di uno solo era sufficiente a radicare la residenza fiscale della società o dell’ente nel nostro Paese.
Per le società e gli enti, l’articolo 2 del Decreto riformula, quindi, la definizione di residenza di società ed enti ai fini delle imposte sui redditi, intervenendo sugli articoli 73, comma 3, e 5, comma 3, lettera d) del TUIR, introducendo due nuovi criteri sostanziali che sostituiscono la nozione di “sede dell’amministrazione”:
- la sede di direzione effettiva
- e la gestione ordinaria in via principale.
Sede di Direzione Effettiva e Gestione Ordinaria
La sede di direzione effettiva si riferisce al luogo in cui si prendono le decisioni strategiche principali che riguardano l’ente nel suo complesso. La gestione ordinaria in via principale, invece, indica il luogo dove si svolgono le attività di gestione quotidiana. Entrambi questi criteri riflettono un approccio sostanziale che mira a garantire un collegamento reale tra la società e il territorio italiano.
Eliminazione dell’oggetto principale
Il criterio dell’oggetto principale, spesso causa di incertezza, è stato eliminato. La residenza fiscale delle società sarà ora determinata in base alla sede legale o a questi nuovi criteri di direzione e gestione ordinaria.
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