Con Risposta a interpello n 393 del 27 luglio 2022 le Entrate forniscono un chiarimento sul trattamento IVA dei servizi di trasporto nell'ambito di un'esportazione.
In particolare la società istante Alfa pone dei quesiti in ordine all'interpretazione dell'articolo 9 del decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633 recentemente modificato dall'articolo 5-septies del decreto-legge 21 ottobre 2021, n. 146, convertito con modificazioni dalla legge 17 dicembre 2021, n. 215.
Servizi di trasporto nelle esportazioni e non imponibilità
Con l'introduzione del comma 3 nel corpo dell'articolo 9, sono ora esclusi dal regime di non imponibilità IVA i servizi di trasporto che riguardano beni in esportazione, in transito o in importazione temporanea, nonché beni in importazione i cui corrispettivi sono inclusi nella base imponibile ai sensi dell'articolo 69, primo comma, qualora i servizi stessi siano prestati a soggetti diversi:
a) dall'esportatore;
b) dal titolare del regime di transito;
c) dall'importatore;
d) dal destinatario dei beni;
e) dal prestatore di servizi di spedizione relativi a trasporti di persone eseguiti in parte nel territorio dello Stato e in parte in territorio estero in dipendenza di unico contratto, a trasporti di beni in esportazione, in transito o in temporanea importazione, nonché a trasporti di beni in importazione sempreché i corrispettivi dei servizi di spedizione siano inclusi nella base imponibile nonché dal prestatore di servizi relativi alle operazioni doganali (di cui al n. 4 dell'articolo 9, primo comma, del DPR n. 633 del 1972).
Le Entrate ricostruito il caso specificano che nella operazione di esportazione oltre:
- all'esportatore (Beta)
- allo spedizioniere/prestatore dei servizi doganali di esportazione e trasporto di merce in esportazione (Gamma), intervengono altri due soggetti, che sono:
- l'Istante, a cui lo spedizioniere (Gamma) affida sia l'esecuzione delle operazioni doganali sia il trasporto della merce nella tratta Alcamo-porto di Palermo;
- il trasportatore, Epsilon, che la Società incarica dell'esecuzione del trasporto per la suddetta tratta, mentre l'esecuzione delle operazioni doganali avviene in proprio.
Alla luce della ricostruzione le Entrate affermano che il servizio di trasporto effettuato dal trasportatore Epsilon non rientri nel regime di non imponibilità IVA perché eseguito nei confronti di un committente (l'Istante) che – in questo rapporto – di fatto agisce quale "subappaltatore".
Si tratta di un servizio che la Società ha a sua volta ricevuto in "subappalto" da Gamma, l'unico soggetto, tra quelli coinvolti, a diretto contatto con l'esportatore da cui ha ricevuto mandato, avente a oggetto anche l'esecuzione del trasporto in oggetto.
Una diversa interpretazione legittimerebbe un'applicazione "a catena" del regime di non imponibilità IVA, in evidente contrasto con la citata sentenza 29 giugno 2017, causa C-288/16, della Corte di Giustizia UE.
Per i giudici unionali, infatti, il citato articolo 146, paragrafo 1, lettera e) dispone, in particolare, che i servizi di trasporto direttamente connessi all'esportazione di beni fuori dell'Unione sono esenti dall'IVA.
Un'interpretazione estensiva di tale disposizione, che includa servizi che non sono forniti direttamente all'esportatore, all'importatore, o al destinatario di tali beni, potrebbe comportare, in capo agli Stati membri e agli operatori interessati, vincoli che risulterebbero inconciliabili con la corretta e semplice applicazione delle esenzioni, prescritta all'articolo 131 della direttiva 2006/112.
Peraltro, secondo una giurisprudenza costante della Corte, le esenzioni dall'IVA devono essere interpretate restrittivamente, in quanto costituiscono una deroga al principio generale secondo cui tale imposta è riscossa su ogni cessione di beni e su ogni prestazione di servizi effettuata a titolo oneroso da un soggetto passivo
Pertanto, dalla formulazione e dall'obiettivo dell'articolo 146, paragrafo 1, lettera e), della direttiva 2006/112 risulta che tale disposizione deve essere interpretata nel senso che l'esistenza di un rapporto diretto implica non solo che, attraverso il loro obiettivo, le prestazioni di servizi interessate contribuiscano all'effettiva realizzazione di un'operazione di esportazione o di importazione, bensì anche che tali servizi siano forniti direttamente, a seconda del caso, all'esportatore, all'importatore o al destinatario dei beni di cui a tale disposizione
L'agenzia conclude che a beneficiare dunque del regime di non imponibilità IVA può essere solo la prestazione di trasporto che l'Istante rende a favore di Gamma, che oltre a essere espressamente compreso tra quelli elencati al terzo comma dell'articolo 9, fornisce il servizio di trasporto direttamente all'esportatore.
La prestazione di trasporto resa da Epsilon alla Società, territorialmente rilevante in Italia, è invece imponibile con applicazione dell'aliquota IVA ordinaria
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